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II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Zutreffend hat das FG eine Veräußerung der Anteile an der A GmbH seitens des Klägers an die A Holding GmbH und einen daraus sich ergebenden Veräußerungsgewinn des Klägers von 1.090.285 EUR bejaht. |
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1. Gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr gültigen Fassung gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb –unter weiteren vorliegend nicht problematischen Voraussetzungen– auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft. |
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Eine Veräußerung i.S. von § 17 EStG wird mit der entgeltlichen Übertragung des (zivilrechtlichen oder wirtschaftlichen) Eigentums durch den Veräußerer auf den Erwerber verwirklicht (ständige Rechtsprechung, z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 9. Oktober 2008 IX R 73/06, BFHE 223, 145, BStBl II 2009, 140, unter II.2.). Notwendige und hinreichende Voraussetzung für die Zurechnung einer (veräußerten) Beteiligung i.S. des § 17 EStG ist das (zumindest) wirtschaftliche Eigentum (vgl. BFH-Urteile vom 22. Juli 2008 IX R 61/05, BFH/NV 2008, 2004; vom 17. Februar 2004 VIII R 26/01, BFHE 205, 204, BStBl II 2004, 651, m.w.N.). Nach § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 AO ist die Rechtsstellung des wirtschaftlichen Eigentümers dadurch gekennzeichnet, dass er den zivilrechtlichen Eigentümer im Regelfall von der Einwirkung auf das Wirtschaftsgut wirtschaftlich ausschließen kann. Ihm muss etwa auch der wirtschaftliche Erfolg aus einer (Weiter-)Veräußerung gebühren (vgl. BFH-Urteil vom 25. Mai 2011 IX R 23/10, BFHE 234, 55, BStBl II 2012, 3, m.w.N.). |
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Das wirtschaftliche Eigentum an einem Kapitalgesellschaftsanteil geht auf einen Erwerber über (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 AO), wenn der Käufer des Anteils |
(1) aufgrund eines (bürgerlich-rechtlichen) Rechtsgeschäfts bereits eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb des Rechts gerichtete Position erworben hat, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden kann, und |
(2) die mit dem Anteil verbundenen wesentlichen (Verwaltungs- und Vermögens-)Rechte (insbesondere Gewinnbezugsrecht und Stimmrecht) sowie |
(3) Risiko und Chance von Wertveränderungen auf ihn übergegangen sind (vgl. BFH-Urteile in BFHE 223, 145, BStBl II 2009, 140, unter II.2., und vom 11. Juli 2006 VIII R 32/04, BFHE 214, 326, BStBl II 2007, 296, m.w.N.). |
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Danach erlangt wirtschaftliches Eigentum, wer nach dem Inhalt der getroffenen Abrede alle mit der Beteiligung verbundenen wesentlichen Rechte (Vermögens- und Verwaltungsrechte, insbesondere Gewinnbezugs- und Stimmrecht) ausüben und im Konfliktfall effektiv durchsetzen kann. |
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Der Übergang des wirtschaftlichen Eigentums ist nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse im jeweiligen Einzelfall zu beurteilen. Eine von der zivilrechtlichen Inhaberstellung abweichende Zuordnung eines Wirtschaftsguts kann deshalb auch anzunehmen sein, wenn die vorstehend genannten Voraussetzungen nicht in vollem Umfang erfüllt sind. Demgemäß ist auch bei der Bestimmung des wirtschaftlichen Eigentums nicht das formal Erklärte oder formal-rechtlich Vereinbarte, sondern das wirtschaftlich Gewollte und das tatsächlich Bewirkte ausschlaggebend (vgl. BFH-Urteile in BFHE 214, 326, BStBl II 2007, 296; in BFHE 223, 145, BStBl II 2009, 140, unter II.2., m.w.N.). Dabei ist wirtschaftliches Eigentum (auch dann) gegeben, wenn –einander nicht nahestehende– Vertragsparteien die in einem formunwirksamen Vertrag getroffenen Vereinbarungen tatsächlich durchführen. Auch bei Verträgen zwischen nahen Angehörigen führt aber die zivilrechtliche Unwirksamkeit eines Vertragsabschlusses nicht ausnahmslos zum Ausschluss der steuerlichen Anerkennung des Vertragsverhältnisses (BFH-Urteil in BFH/NV 2008, 2004). |
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2. Nach diesen Grundsätzen ist das FG zutreffend von einer Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums am Anteil des Klägers an der A GmbH auf die A Holding GmbH ausgegangen (§ 17 Abs. 1 Satz 1 EStG). |
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a) Die Formunwirksamkeit des Übertragungsvertrags steht dem nicht entgegen. Insbesondere folgt aus der in der Rechtsprechung für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an einem Kapitalgesellschaftsanteil formulierten Voraussetzung, dass der Anteilserwerber eine auf den Erwerb gerichtete Position erworben haben muss, die ihm gegen seinen Willen nicht mehr entzogen werden können darf, nicht, dass bei Formunwirksamkeit der zivilrechtlichen Übertragung der Übergang wirtschaftlichen Eigentums zwangsläufig ausgeschlossen wäre. Maßgeblich ist das von den Parteien wirtschaftlich Gewollte und als solches Durchgeführte, d.h. tatsächlich Bewirkte (BFH-Urteil vom 20. Juli 2010 IX R 38/09, BFH/NV 2011, 41, m.w.N. zur ständigen Rechtsprechung). |
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b) Im Streitfall haben die Parteien, wie vom FG in den Senat bindender Weise (§ 118 Abs. 2 FGO) festgestellt, die Anteilsübertragung wirtschaftlich gewollt und sich auch dementsprechend verhalten. |
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Dass der Kläger beherrschender Gesellschafter war, schließt dies nicht (zwangsläufig) aus. Insoweit ist die finanzgerichtliche Würdigung des Vertragsverhältnisses revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Selbst wenn man die Grundsätze der steuerlichen Anerkennung von Vertragsverhältnissen zwischen nahen Angehörigen zugrunde legen wollte, kann im Streitfall nicht von einer verstärkten Indizwirkung des Mangels der zivilrechtlichen Form (dazu BFH-Urteil vom 11. Mai 2010 IX R 19/09, BFHE 229, 301, BStBl II 2010, 823) ausgegangen werden, weil das FG keinerlei sonstige Anhaltspunkte festgestellt hat, die gegen den Bindungswillen der Parteien sprechen würden. |
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Soweit der BFH für den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums an einem GmbH-Anteil vor dessen formwirksamer Übertragung bereits mit Abschluss einer formunwirksamen Verpflichtung vorausgesetzt hat, dass die getroffenen Vereinbarungen und die (folgende) formwirksame Abtretung in der Folgezeit tatsächlich vollzogen werden (BFH-Urteil in BFHE 205, 204, BStBl II 2004, 651), betrifft dies die Frage der Vorverlagerung des Veräußerungszeitpunkts vor den Zeitpunkt einer zivilrechtlich wirksamen Abtretung, definiert aber nicht etwa die Einordnung der formunwirksamen Einlage im –insoweit anders gelagerten– Streitfall. Auch dann, wenn ein Mitunternehmeranteil unter einer aufschiebenden Bedingung veräußert wird, geht das wirtschaftliche Eigentum an dem Gesellschaftsanteil grundsätzlich erst mit dem Eintritt der Bedingung auf den Erwerber über, wenn ihr Eintritt nicht allein vom Willen und Verhalten des Erwerbers abhängt (BFH-Urteil vom 25. Juni 2009 IV R 3/07, BFHE 226, 62, BStBl II 2010, 182). |
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3. Die vom FG angenommene Höhe des Veräußerungsgewinns (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG) ist nicht zu beanstanden. Veräußerungspreis ist alles, was der Veräußerer aus dem Veräußerungsgeschäft als Gegenleistung erhält (BFH-Urteil vom 2. April 2008 IX R 73/04, BFH/NV 2008, 1658, m.w.N.). Der Kläger erlangte aus der Anteilsübertragung an die A Holding GmbH einen Darlehensanspruch in Höhe von 2.199.000 EUR sowie Gesellschaftsrechte im Wert von 1.000 EUR. |
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Die Veräußerung des Klägers war mit der Anteilsübertragung an die A Holding GmbH abgeschlossen. Die Insolvenz der B Holding GmbH wie auch der A GmbH hatten hierauf, insbesondere auch auf den Veräußerungspreis, keinen Einfluss. |
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