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Einkommen- und Lohnsteuer

Zum Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Verbringens und einer Gewinnerzielungsabsicht i. Zhg. m. dem Kauf einer Yacht zwecks Vercharterung in Spanien

4. September 2013 steuerschroeder.de

Finanzgericht Düsseldorf, 5 K 3463/10 U

Datum:

10.07.2013

Gericht:

Finanzgericht Düsseldorf

Spruchkörper:

5. Senat

Entscheidungsart:

Urteil

Aktenzeichen:

5 K 3463/10 U

Tenor:

Die Kosten des Verfahrens haben die Klägerin zu 94,5 v.H. und das beklagte Finanzamt zu 5,5 v.H. zu tragen.

Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.

Die Revision wird zugelassen

1Tatbestand:

2Die Klägerin ist eine Gesellschaft bürgerlichen Rechts, an welcher im Streitjahr 2008 Herr W zu 51 % und Frau H zu 49 % beteiligt waren. Die Gesellschafter waren 2008 gleichzeitig auch die Geschäftsführer der Gesellschaft.

3Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist der gewerbliche Handel mit Waren aller Art, nicht genehmigungspflichtige Dienstleistungen aller Art, Vermietungsleistungen von Autos, Flugzeugen, Schiffen und anderen beweglichen und unbeweglichen Gegenständen des allgemeinen Rechtsverkehrs, Halten von Beteiligungen, Immobilienverwaltung und Vermietung von Immobilien. Seit 2003 gehört zum Angebot der Klägerin auch die Vercharterung von Motoryachten.

4Am 20.12.2006 hatte die Klägerin Yacht A – für 1.100.000 € zzgl. 176.000 € Umsatzsteuer erworben. Im März 2007 wurde diese Yacht auf Veranlassung der Klägerin von Deutschland nach Palma de Mallorca transportiert, um sie – wie die Klägerin bekundete – an fremde Dritte zu vermieten. Die Yacht A ordnete die Klägerin ihrem Unternehmensvermögen zu und machte hinsichtlich des Erwerbs für den Veranlagungszeitraum 2006 erfolgreich den Vorsteuerabzug geltend.

5Mit Rechnung vom 23.12.2008 veräußerte die Klägerin die Yacht A zum Einkaufspreis (1.100.000 €) zurück an die deutsche Firma. Die Yacht wurde der Käuferin am gleichen Tag auf Mallorca übergeben. In der Rechnung- in welcher die der Klägerin erteilte deutsche Umsatzsteuer-Identifizierungsnummer (USt.-ID-Nr.) ausgewiesen wird – wird der Verkauf von der Klägerin als nicht steuerbar behandelt. Über eine spanische USt.-ID-Nr. verfügte die Klägerin nicht.

6Mit Kaufvertrag vom 13.8.2008 und Rechnung vom 8.12.2008 kaufte die Klägerin unter Anrechnung des Kaufpreises für die Yacht A die gebrauchte Yacht B – für 1.630.900 € zzgl. 309.871 € Umsatzsteuer. Die Finanzierung der Yacht B erfolgte teils durch Verrechnung mit dem für die Yacht A zu entrichtenden Kaufpreis, teils durch Aufnahme eines Bankdarlehens i.H.v. 1.000.000 €, für welches sich der Ehemann der Gesellschafterin H verbürgte. Nach dem Inhalt des Kaufvertrages sollte die Yacht B im Dezember in Deutschland an die Klägerin übergeben werden. Nach Angabe der Klägerin sollte die Yacht B ebenfalls ihrem Unternehmensvermögen zugeordnet werden; dementsprechend brachte sie in der Umsatzsteuervoranmeldung für Dezember 2008 die ihr in Rechnung gestellte Umsatzsteuer i.H.v. 309.871 € als Vorsteuer in Abzug.

7Im Rahmen einer bei der Klägerin durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung betreffend den Voranmeldungszeitraum Dezember 2008 (Prüfungsbericht vom 19.6.2009) gelangte die Prüferin unter Bezugnahme auf § 3 Abs. 1a UStG i.V.m. Abschn. 15b Abs. 11 der Umsatzsteuerrichtlinien 2008 – UStR – zu der Feststellung, dass der Verkauf der Yacht A als innergemeinschaftliche Lieferung in Gestalt des Verbringens zu beurteilen sei. Dieser an sich gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG i.V.m. § 6a Abs. 2 UStG steuerfreie Umsatz sei als steuerpflichtig zu behandeln, da die Klägerin insoweit ihre sich aus § 17c Abs. 3 UStDV ergebenden Aufzeichnungspflichten verletzt habe (siehe Tz. 15 des Berichts). Die Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz betrage gemäß § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG 1.100.000 €, sodass die Umsatzsteuer für diesen Umsatz i.H.v. 209.000 € (19%) festzusetzen sei.

8Bezüglich der im Dezember 2008 erworbenen Yacht B gelangt die Prüferin in ihrem Bericht (siehe Tz. 16) zu der Feststellung, dass der Klägerin der Vorsteuerabzug zu versagen sei. Werde der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb eines sog. Freizeitgegenstandes – wie vorliegend einer Motoryacht – begehrt, seien besonders hohe Anforderungen an den Nachweis der Absicht einer unternehmerischen Nutzung zu stellen. Die Prüferin führt in ihrem Bericht aus, dass die Klägerin im Prüfungszeitraum bereits seit fünf Monaten Eigentümerin der Yacht B gewesen sei, ohne dass in dieser Zeit überzeugende und ernsthaft betriebene Werbemaßnahmen zur Kundengewinnung vorgenommen worden seien. So sei noch am 9.6.2009 die Internet-Seite der Klägerin nicht aktualisiert und die neue Yacht B zur Vercharterung angeboten worden. Vorgelegt worden sei von der Klägerin lediglich ein unprofessioneller Flyer, der wie selbst gefertigt am PC wirke sowie ein Vertragsentwurf über eine geplante Zusammenarbeit mit einer Charterfirma aus der Slowakei, die sie im Internet nicht habe ausfindig machen können. Auf die Anforderung der Prüferin vom 11.3.2009 hin habe die Klägerin lediglich eine E-Mail vom 1.4.2009 an den Herausgeber von Bootsfachzeitschriften vorgelegt, indem sie diesem mitgeteilt habe, dass sie eine umfangreiche Bewerbung für die Yacht B plane.

9Die von der Klägerin behauptete Absicht, die Yacht B unternehmerisch zu nutzen, habe diese auch nicht anhand der tatsächlichen Nutzung der Vorgängeryacht A glaubhaft machen können. So sei das Logbuch der Yacht A nachgeschrieben worden. Die Ausgangsrechnungen über die Vercharterung dieser Yacht hätten sich teilweise als bloße Scheinrechnungen, denen tatsächlich keine Leistungen zu Grunde gelegen hätten, erwiesen oder es sei zumindest fraglich, ob die abgerechneten Charterleistungen tatsächlich er-bracht worden seien. Hinzu komme, dass die Familie der Gesellschafterin H in der Zeit vom 1. Juli 2004 bis Ende 2008 ganzjährig eine Wohnung auf Mallorca angemietet habe, was dafür spreche, dass die Familie sich oft privat auf Mallorca aufhalte und auch die Yacht dort privat nutze.

10Das beklagte Finanzamt setzte die Feststellungen der Prüferin durch Erlass eines Umsatzsteuervorauszahlungsbescheides für Dezember 2008 vom 30.7.2009 um.

11Den hiergegen von der Klägerin erhobenen Einspruch hat das Finanzamt durch Einspruchsentscheidung vom 30.8.2010 betreffend den mittlerweile anstelle des Vorauszahlungsbescheides getretenen Umsatzsteuerjahresbescheid für 2008 vom 16.8.2010 hinsichtlich der streitigen Punkte – Umsatzbesteuerung des Verkaufs der Yacht A; Versagung des Vorsteuerabzugs bezüglich des Erwerbs der Yacht B – als unbegründet zurückgewiesen. In der Einspruchsentscheidung hat das Finanzamt die Umsatzsteuer für 2008 auf 273.556,09 € festgesetzt.

12Hiergegen richtet sich die am 29.9.2010 eingegangene Klage.

13Die Klägerin trägt vor:

14Zwar sei dem Finanzamt zuzustimmen, dass der Verkauf der zunächst nur zu Vermietungszwecken nach Mallorca verbrachten Yacht A im Dezember 2008 den Tatbestand einer innergemeinschaftlichen Lieferung in Gestalt des Verbringens erfülle gemäß § 6a Abs. 2 i.V.m. § 3 Abs. 1a UStG. Dieser Umsatz sei jedoch gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG umsatzsteuerfrei zu belassen, weil – auch wenn die Klägerin keine Aufzeichnungen im Sinne des § 17c Abs. 3 UStDV geführt habe – objektiv feststehe, dass die Yacht A nach Spanien verbracht worden sei und es sich nach der Rechtsprechung des BFH bei dem Buch- und Belegnachweis der §§ 17a, 17c UStDV nicht um eine materielle Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung handele.

15Sollte der Verkauf der Yacht A auf Mallorca vom Gericht unter Berücksichtigung von § 3d UStG im Inland als steuerpflichtig beurteilt werden, so sei die Umsatzsteuer zur Ermittlung der korrekten Bemessungsgrundlage aus dem Verkaufspreis von 1.100.000 € herauszurechnen, was eine Verringerung der Umsatzsteuer um 33.169,75 € zur Folge habe.

16Diesbezüglich haben sich im Sitzungstermin die Beteiligten dahingehend verständigt, dass die Bemessungsgrundlage i.S. des § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG für die Yacht A statt wie bisher mit 1.100.000 € nur in Höhe von 950.000 € anzusetzen sei.

17Bezüglich des Erwerbs der Yacht B ist die Klägerin der Auffassung, dass ihr der Vorsteuerabzug in Höhe von 309.871 € zu bewilligen sei.

18Bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht B im Dezember 2008 habe die Klägerin die objektiv belegbare Absicht gehabt, diese Yacht gewinnbringend im Sinne eines Totalgewinns zu verchartern. Zwar habe die Klägerin vor Erwerb der Yacht B keine Marktanalyse bzw. Wirtschaftlichkeitsberechnung in Bezug auf deren Vercharterung eingeholt. Dies könne allerdings auch nicht verlangt werden.

19Auch bei anderen unternehmerischen Entscheidungen verlasse man sich bei der Klägerin auf die ausschließlich und allein im Kopf der Geschäftsführer bzw. des Ehemanns der Gesellschafterin H, welcher die Gesellschaften berate, aufgestellten Wirtschaftlichkeitsberechnungen. Die Klägerin gehört einer Unternehmensgruppe in Wuppertal, die sich hauptsächlich mit dem Erwerb, der Aufbereitung und späteren Vermietung von Industriebrachen und herunter gewirtschafteten Gewerbeimmobilien beschäftige. Bei keiner unternehmerischen Entscheidung in diesem Unternehmensverband verlasse man sich auf schriftliche Wirtschaftlichkeitsberechnungen oder Marktanalysen; dennoch arbeiteten sämtliche Gesellschaften der Unternehmensgruppe erfolgreich und mit Gewinn. Der Erfolg der Gruppe resultiere daraus, dass die Geschäfte völlig anders betrieben würden als bei anderen Unternehmen. Man verlasse sich auf das Bauchgefühl, die Kontakte und die Erfahrungen aus der Vergangenheit. Seitens der Klägerin benötige man keine Markt- bzw. Wirtschaftlichkeitsanalyse, um etwas gewinnbringend zu vermarkten und es würden auch keine großartigen Werbemaßnahmen benötigt. Wichtiger sei Flexibilität und ein vernünftiger Umgang mit potentiellen Kunden und den Wünschen des Kunden.

20Die Klägerin habe bereits seit 2003 feststellen können, dass man mit der Vercharterung von Booten auf Mallorca Geld verdienen könne. Nach der Überzeugung des als Berater fungierenden H, der bei anderen Unternehmen der Gruppe Geschäftsführer sei, und den von ihm gewonnenen Erfahrungen sei die Vercharterung einer großen Yacht – wie der Yacht B – erfolgversprechender als die einer mittelgroßen Yacht wie der Yacht A. Daher habe man sich 2008 zum Verkauf der Yacht A und zum Kauf der Yacht B entschlossen.

21Herr H habe zwischenzeitlich auch gute Kontakte zu Fußballstars aus der ersten Bundesliga aufbauen können. Aufgrund zahlreicher Gespräche habe Herr H erfahren, dass von deren Seite aus großes Interesse an der Anmietung von Yachten innerhalb der Sommerpause bestanden habe.

22Desweiteren habe ein guter Bekannter des Herrn H, Herr S, erklärt, dass er aufgrund einer Erbschaft in dreistelliger Millionenhöhe die Yacht B im Falle des Erwerbs durch die Klägerin für einen Großteil des Jahres für eine Charter von 200.000 € zuzüglich sämtlicher Nebenkosten anmieten wolle. Vor diesem Hintergrund habe Herr H vor dem Erwerb der Yacht B jährliche Einnahmen in Höhe von rund 200.000 € errechnet, so dass aus seiner damaligen Sicht ein entsprechender Gewinn mit dem Boot realistisch gewesen sei. Dass sich diese damalige Vorstellung nicht realisiert habe, habe sich erst nach dem Erwerb der Yacht B ergeben. Der potentielle Kunde S habe immer wieder neue Ausreden gehabt, warum er noch nicht über die Millionenerbschaft verfügen könne, so dass es letztendlich nicht zu dieser geplanten Vercharterung des Bootes gekommen sei.

23Auf Basis der Beratung und der Einschätzungen des von der Klägerin als Zeugen angebotenen Herrn H und in Kenntnis zu dessen Kontakten zu Herrn S und den Bundesligafußballern sowie aufgrund dessen Bekundung, auch selbst für ca. 12-15 Tage im Jahr die Yacht anmieten zu wollen, habe sich die Geschäftsführung der Klägerin zum Kauf der Yacht B entschlossen.

24In den ersten fünf Monaten nach dem Erwerb der Yacht B habe die Klägerin bewusst auf Werbemaßnahmen verzichtet, weil das Boot aufgrund diverser Mängel noch nicht zur Vermietung geeignet gewesen sei. Erst im Juni 2009 seien die Mängel behoben worden und man habe das Boot für Vermietungszwecke nutzen können.

25In einer von der Klägerin vorgelegten Charterübersicht betreffend die Jahre 2008-2010 (Anl. 6 zum Schriftsatz vom 3.4.2011; Bl. 166) hat die Klägerin Einnahmen aus der Vermietung der Yacht, beginnend ab Mai 2009, i.H.v. 151.800 € für 2009 und i.H.v. 145.000 € für 2010 aufgelistet.

26Mit Schriftsatz vom 25.8.2011 teilt die Klägerin mit, dass sie zwischenzeitlich einen langfristigen Chartervertrag – Laufzeit vom 10.5.2011 bis 31.12.2016 – mit einer spanischen Firma zu einem jährlichen Preis von 165.000 € netto für das Jahr 2011 bzw. 180.000 € netto für die Folgejahre abgeschlossen habe. Aufgrund dieses langfristigen Mietvertrages sei mit einem Totalgewinn bezüglich der Vermietung dieser Yacht zu rechnen.

27Die Klägerin beantragt,

28den Umsatzsteuerbescheid für 2008 vom 16.8.2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30.8.2010 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 518.871 € vermindert wird,

29hilfsweise unter Berücksichtigung der tatsächlichen Verständigung,

30hilfsweise Revisionszulassung.

31Das beklagte Finanzamt beantragt,

32die Klage abzuweisen,

33hilfsweise unter Berücksichtigung der tatsächlichen Verständigung.

34Hinsichtlich der Yacht A vertritt das Finanzamt die Ansicht, dass die Klägerin durch ihren Entschluss, die zuvor zu – vorübergehenden – Vermietungszwecken nach Mallorca verbrachte Yacht zurück an die Firma in Deutschland zu verkaufen, den Verbringenstatbestand des § 6a Abs. 2 UStG erfüllt habe und dieser Umsatz als steuerpflichtig zu behandeln sei, da die Klägerin keine Aufzeichnungen i.S. des § 17c Abs. 3 UStDV geführt habe.

35Den Vortrag der Klägerin, sich beim Kauf der Yacht B alleine auf das Bauchgefühl und die Beratung des Herrn H verlassen zu haben, hält das Finanzamt für die Untermauerung einer Gewinnerzielungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht für völlig unzureichend, da die Klägerin insoweit die objektive Beweislast für das Vorliegen der Vorsteuerabzugsvoraussetzungen trage.

36Kontakte zu mietwilligen Profifußballern und die Behauptung, Herr S habe infolge einer Erbschaft bereits vor Erwerb der Yacht B die Absicht bekundet, das Boot für 200.000 € jährlich anmieten zu wollen, habe die Klägerin erstmals in diesem Klageverfahren vorgetragen.

37Zusammenfassend bleibe festzustellen, dass im Dezember 2008 seitens der Klägerin keinerlei unternehmerisches Konzept zur Vermarktung der neu angeschafften Yacht B vorgelegen habe. Die von der Klägerin erst nach Ablauf des Streitjahres 2008 vorgelegten, nach Ansicht des Finanzamts ohnehin nicht zu akzeptierenden Gewinnprognoserechnungen und Verträge könnten insoweit nicht auf den Zeitpunkt des Erwerbs im Dezember 2008 zurückwirken. Die von der Klägerin vorgetragenen Gesamtumstände und Gestaltungen und ihr jeweils neuer Sachvortrag, mit denen sie den Stellungnahmen des Finanzamts begegnet sei, hätten keine Gewinn bringende Vercharterung auf der Basis eines seriösen betriebswirtschaftlichen Konzepts deutlich machen können. Vielmehr seien private Interessen der Gesellschafterin H und ihres Ehemannes an der eigenen Nutzung des Schiffes erkennbar. Die Übernahme einer Bürgschaft und von Kosten im Zusammenhang mit dem Erwerb und der Unterhaltung der Yacht B durch Herrn H lasse alleine den Schluss zu, dass die Vercharterung des Schiffes vorwiegend im privaten Interesse und nicht mit Gewinnerzielungsabsicht erfolgt sei.

38Entscheidungsgründe:

39Die Klage hat nur in dem tenorierten Umfang Erfolg und ist im übrigen unbegründet.

40I. Die Verbringung der Yacht A nach Mallorca ist zwar als umsatzsteuerpflichtig zu beurteilen. Allerdings haben sich die Beteiligten dahingehend verständigt (worauf sich der jeweilige Hilfsantrag bezieht), dass die Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz nicht – wie im angefochtenen Bescheid angesetzt – 1.100.000,- €, sondern nur 950.000 € beträgt. Hierdurch mindert sich die derzeit auf 273.556,09 € festgesetzte Umsatzsteuer (siehe Einspruchsentscheidung vom 30.8.2010) um 28.500 € auf 245.056,09 €.

41Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin ist ihr die Steuerfreiheit für die Verbringung der Yacht A nach Mallorca zu versagen.

42Die Klägerin hat den Tatbestand des innergemeinschaftlichen Verbringens der bereits 2007 zunächst nur zu Vermietungszwecken nach Mallorca beförderten Yacht A im Zeitpunkt des Verkaufs im Dezember 2008 gemäß § 3 Abs. 1a UStG erfüllt.

43Gemäß § 3 Abs. 1a UStG gilt als Lieferung gegen Entgelt das Verbringen eines Gegenstands des Unternehmens aus dem Inland in das übrige Gemeinschaftsgebiet durch einen Unternehmer zu seiner Verfügung, ausgenommen zu einer nur vorübergehenden Verwendung, auch wenn der Unternehmer den Gegenstand in das Inland eingeführt hat. Der Unternehmer gilt als Lieferer.

44Die Beförderung der Yacht A nach Mallorca im März 2007 erfolgte zunächst mit der Absicht, diese zu vermieten bzw. durch die Familie der Gesellschafter-Geschäftsführerin H zu nutzen. Es handelt sich dabei um eine ihrer Art nach nur vorübergehende Verwendung im Gemeinschaftsgebiet, welche noch nicht den Tatbestand des innergemeinschaftlichen Verbringens erfüllt.

45Mit dem Verkauf der Yacht A im Dezember endete die vorübergehende Verwendung, damit gilt die Yacht A in diesem Zeitpunkt als verbracht i.S. des § 3 Abs. 1a UStG (siehe auch Art. 17 Abs. 3 der Richtline 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie – MWStSystRl.-; vergl. Abschn. 15b Abs. 11 UStR 2008, Martin in Sölch/Ringleb, Kommentar zum UStG, § 3 Rdnr. 196).

46Das Finanzamt hat diesen – gemäß § 6a Abs. 2 UStG einer innergemeinschaftlichen Lieferung gleichgestellten – Umsatz zu Recht nicht gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b UStG als steuerfrei beurteilt, da die hierfür notwendigen Voraussetzungen nicht erfüllt sind.

47Das Verbringen der Yacht A nach Spanien ist als steuerpflichtig zu beurteilen, weil die Klägerin nicht die umsatzsteuerlichen Konsequenzen hieraus – Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs der Yacht B in Spanien – gezogen hat. Spiegelbildlich steht der Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung bzw. des innergemeinschaftlichen Verbringens gemäß § 6a Abs. 1 und 2 UStG im Inland die Besteuerung des innergemeinschaftlichen Erwerbs im Bestimmungsland gegenüber (siehe § 1a UStG).

48Dementsprechend wird durch § 6a Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. Abs. 2 UStG die Steuerfreiheit des innergemeinschaftlichen Verbringens unter anderem davon abhängig gemacht, dass der Erwerb des verbrachten Gegenstandes beim Abnehmer – der in diesem Fall mit dem Lieferer identisch ist (vergl. Abschn. 15b Abs. 1 Satz 3 UStR) – den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt.

49Nach der für alle Mitgliedstaaten verbindlichen MWStSystRl. (siehe Art. 2 Abs. 1 Buchst. b), Art. 20 MWStSystRl.) unterlag der mit dem Verbringen der Yacht A einhergehende innergemeinschaftliche Erwerb in Spanien zwar grundsätzlich der dortigen Erwerbsbesteuerung.

50Unstreitig ist jedoch, dass der innergemeinschaftliche Erwerb der Yacht A von der Klägerin bisher in Spanien weder versteuert noch als solcher deklariert wurde. Eine Umsatzsteuer-Identifikationsnummer hatte sich die Klägerin in Spanien nicht erteilen lassen, dementsprechend hatte sie diesen Umsatz auch nicht in einer zusammenfassenden Meldung gemäß § 18a UStG (siehe § 18a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. Abs. 6 Nr. 2; Abs. 7 Nr. 2 UStG) erfasst und konnte im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung auch keine Aufzeichnungen im Sinne des § 6a Abs. 3 i.V.m. § 17c Abs. 3 UStDV vorlegen (siehe Tz. 15 des USt.-Sp.-Berichts vom19.6.2009).

51Auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH –(u.a. Urteil des BFH vom 06. Dezember 2007 – V R 59/03 –, BFHE 219, 469, BStBl II 2009, 57), wonach die in den §§ 17a, 17c UStDV aufgeführten Nachweispflichten des Unternehmers keine materiellen Voraussetzungen für die Befreiung als innergemeinschaftliche Lieferung darstellen, wenn trotz der Nichterfüllung der formellen Nachweispflichten aufgrund der objektiven Beweislage feststehe, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen, kann sich die Klägerin schon deshalb nicht mit Erfolg berufen, weil sie selbst durch ihre Vorgehensweise die Erwerbsbesteuerung in Spanien dadurch vermieden hat, dass sie sich dort weder umsatzsteuerlich hat registrieren lassen noch den innergemeinschaftlichen Erwerb der Yacht A angezeigt hat.

52Nach der Rechtsprechung des BFH (u.a. Urteile des BFH vom 11. August 2011 – V R 50/09 –, BFHE 235, 32, BStBl II 2012, 151 und vom 17. Februar 2011 V R 30/10, BFH/NV 2011, 1451,) unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes – EuGH – ist eine Lieferung i.S. des § 6a Abs. 1 UStG als steuerpflichtig zu behandeln, wenn – obwohl die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit der innergemeinschaftlichen Lieferung objektiv vorliegen – der Steuerpflichtige unter Verstoß gegen die auf dem ersten Satzteil des Art. 28c Teil A der Richtlinie 77/388/EWG (nunmehr Art. 138 Abs. 1 der MWStSystRl.) beruhenden Pflichten zum Beleg- und Buchnachweis die Identität des Erwerbers verschleiert, um diesem im Bestimmungsmitgliedstaat eine Mehrwertsteuerhinterziehung zu ermöglichen (EuGH-Urteil vom 7. Dezember 2010 C-285/09, R, UR 2011, 15 Rdnr. 45).

53Entsprechend ist nach Auffassung des Senats der hier vorliegende Sachverhalt eines innergemeinschaftlichen Verbringens im Sinne von § 6a Abs. 2 UStG zu beurteilen, wenn der in diesem Fall mit dem Lieferer identische Erwerber durch das Unterlassen seiner Registrierung als Unternehmer im Bestimmungsmitgliedstaat und die Nichtdeklarierung des dortigen Erwerbs die Erwerbsbesteuerung verhindert.

54Nachdem sich die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung darauf verständigt haben, dass als Bemessungsgrundlage für diesen Umsatz gemäß § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG anstelle des bisher angesetzten historischen, im Dezember 2006 entrichteten Einkaufspreises i.H.v. 1.100.000 € (siehe Tz. 15 des USt.-Sp.-Berichts vom 19.6.2009) nur ein verringerter Betrag i.H.v. 950.000 € anzusetzen ist, war die Umsatzsteuer für 2008 um 28.500 € zu vermindern (Differenz 150.000 € X 19%).

55Ob anstelle der Versagung der Steuerfreiheit für das innergemeinschaftliche Verbringen der Yacht A vorliegend auch eine Erwerbsbesteuerung nach § 3d S. 2 UStG in Betracht käme, lässt der Senat dahingestellt. Sollte die Klägerin jedoch zukünftig die Erwerbsbesteuerung bezüglich der Yacht A in Spanien nachholen und dies gegenüber dem Finanzamt nachweisen, so dürfte dies – auch unter Berücksichtigung des Rechtsgedankens des § 3d S. 2 UStG – als rückwirkendes Ereignis im Sinne des § 175 Abs. 1 Nr. 2 der Abgabenordnung – AO – zu werten sein mit der Folge, dass dann der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2008 erneut geändert und die Steuerfreiheit für das innergemeinschaftliche Verbringen der Yacht A gemäß § 6a Abs. 2 UStG nachträglich anerkannt werden könnte.

56II. Der Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der Yacht B ist der Klägerin gemäß § 15 Abs. 1a UStG zu versagen, weil eine Gewinnerzielungsabsicht der Klägerin im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht im Dezember 2008 nach der Überzeugung des Senats nicht feststellbar ist.

57Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer unter anderem die gesetzlich geschuldete Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, in Abzug bringen. Nicht abziehbar sind jedoch gemäß § 15 Abs. 1a UStG die Vorsteuerbeträge, die auf Aufwendungen, für die das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 bis 4, oder des § 12 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes – EStG – gilt, entfallen. Von dem Abzugsverbot sind auch die Aufwendungen für die Anschaffung einer Motoryacht betroffen (§ 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG).

58Das Vorsteuerabzugsverbot gemäß § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 4 EStG erfasst demnach Aufwendungen für Yachten, die vom Erwerber nachhaltig und zur Erzielung von Einnahmen, jedoch ohne Gewinnabsicht vermietet werden (vgl. Urteile des BFH vom 02. Juli 2008 XI R 61/06, juris vom 06. August 1998 V R 74/96, BFHE 186, 454, BStBl II 1999, 104, betreffend eine Motorjacht; und vom 24. August 2000 V R 9/00, BFHE 193, 161, BStBl II 2001, 76, betreffend eine Segeljacht).

59Derartige Aufwendungen sind ertragsteuerrechtlich nicht abziehbar und unterliegen deshalb umsatzsteuerrechtlich dem Vorsteuerausschluss, wenn die Verwendung der Yacht bei typisierender Betrachtung dazu geeignet ist, private Neigungen zu befriedigen. Davon kann bei einer Yachtvercharterung ohne Einkünfteerzielungsabsicht regelmäßig ausgegangen werden (Urteil des BFH vom 02.07.2008 XI R 61/06, HFR 2009, 278, JURIS).

60Die Absicht der steuerrechtlich relevanten Gewinn-/Überschusserzielung zeigt sich in dem Bestreben, während des Bestehens der „Einkunftsquelle“ insgesamt einen „Totalgewinn“ bzw. Einnahmenüberschuss zu erzielen. Ob der Unternehmer eine derartige Absicht hatte, lässt sich als innere Tatsache nicht anhand seiner Erklärungen, sondern nur aufgrund äußerer Umstände feststellen (vgl. BFH-Urteil vom 31. Juli 2002 X R 48/99, BFHE 200, 504, BStBl II 2003, 282, unter II.1.b). Hierfür ist insbesondere von Bedeutung, ob die Betätigung bei objektiver Betrachtung nach ihrer Art, ihrer Gestaltung und den gegebenen Ertragsaussichten einen Totalüberschuss erwarten lässt (vgl. BFH-Urteil vom 27. Januar 2000 IV R 33/99, BFHE 191, 119, BStBl II 2000, 227).

61Während die Klägerin behauptet, sie habe die Yacht B durch Kaufvertrag vom 13.8.2008 und Rechnung vom 8.12.2008 in der Absicht erworben, aus deren Vercharterung Gewinne zu erzielen, ist das Finanzamt der Auffassung, der Erwerb der Yacht habe weit überwiegend der Befriedigung privater Interessen der Gesellschafterin H bzw. deren Ehemannes gedient.

62Ungeachtet der von der Klägerin im Einspruchsverfahren und in diesem Klageverfahren vorgelegten Berechnungen und Begründungen, welche einen Totalgewinn prognostizieren sollen, ist das Gericht unter Berücksichtigung der Rechtsprechung der Ansicht, dass die Vorsteuerabzugsvoraussetzungen vorliegend nicht erfüllt sind bzw. die Klägerin diese entgegen der ihr obliegenden Beweislast nicht nachgewiesen hat.

63Die Entscheidung darüber, ob eine den Vorsteuerabzug eröffnende Verwendung des Leistungsbezugs vorliegt, ist durch eine abschließende Prognose bereits im Zeitpunkt des Leistungsbezugs auf der Grundlage der durch objektiver Anhaltspunkte belegten Absicht des Unternehmers zu treffen (Bunjes, Kommentar zum UStG, § 15 Rn. 106).

64Diese Sichtweise, wonach auf die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht im Zeitpunkt des Erwerbs abzustellen ist, entspricht der ständigen Auffassung des BFH, wonach die unternehmerische Entscheidung, einen Leistungsbezug dem Unternehmen zuzuordnen, bereits „bei Anschaffung, Herstellung oder Einlage des Gegenstands“ zu treffen ist. Spätere Absichtsänderungen eines Steuerpflichtigen wirken hiernach nicht auf den Zeitpunkt des Leistungsbezugs zurück und führen deshalb nicht dazu, dass für Eingangsleistungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuerbeträge nachträglich als Vorsteuern abziehbar sind (vgl. u.a. BFH-Urteile vom 11.04.2008 V R 10/07 BFHE 221, 456, BStBl II 2009, 741 und vom 08.10.2008 XI R 58/07 BFHE 223, 487, BStBl II 2009, 394).

65Entsprechend dieser Rechtsprechung hält es der Senat vorliegend für entscheidungserheblich, ob die Klägerin die von ihr behauptete Absicht, durch die Vercharterung der Yacht Einkünfte in Gestalt eines Totalgewinns zu erzielen, durch objektive Anhaltspunkte im Zeitpunkt des Erwerbs im Dezember Jahr 2008 belegen kann. Sämtliche erst zu einem späteren Zeitpunkt avisierten oder verwirklichten Geschäftsmodelle, insbesondere die nunmehr von der Klägerin mitgeteilte Vercharterung der Yacht an die Firma in Spanien durch Vertrag vom 12.5.2011 zu einem jährlichen Festpreis von 165.000 € bzw. 180.000 € dürften in Anbetracht der vorzitierten Rechtsprechung für die Frage des Vorsteuerabzugs im Jahr 2008 unbeachtlich sein.

66Objektive Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin bereits im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht die Absicht gehabt hätte, durch deren spätere Vercharterung Gewinne zu erzielen, lassen sich nach Auffassung des Gerichts weder aus den Schriftsätzen der Klägerin noch aus den sonstigen in den Steuerakten befindlichen Unterlagen entnehmen. Das Finanzamt hat hierzu festgestellt, dass die Klägerin vor dem Erwerb der Yacht B – immerhin einer Investition in Höhe von mehr als 1,9 Mio. € (brutto) – keinerlei Marktanalyse bzw. Wirtschaftlichkeitsberechnung in Bezug auf die Vercharterung der Yacht B eingeholt hatte. Erste Werbemaßnahmen – die von der Prüferin zudem als nicht ernsthaft beurteilt wurden (siehe Tz. 16 des USt.-Sp.-Berichts vom 19.6.2009) – hatte die Klägerin erstmals fünf Monate nach Erwerb der Yacht – und damit bereits nach Beginn der Umsatzsteuer-Sonderprüfung – ergriffen. Soweit sich die Klägerin darauf beruft, dass die Yacht B nur an die Stelle der zuvor bereits im Charterbetrieb eingesetzten Yacht A getreten sei, mag dieser Vortrag zwar dazu geeignet sein, auf eine Vermietungsabsicht der Klägerin auch bezüglich der Yacht B im Zeitpunkt des Erwerbs schließen zu lassen. Allerdings reicht dieser Vortrag nicht aus, um eine Absicht der Klägerin dahingehend anzunehmen, mit der Vercharterung der 2008 erworbenen Yacht auch Gewinne zu erzielen. Dies wäre nur dann der Fall, wenn die Klägerin bei Erwerb der Yacht B diese in ein bereits erprobtes, einen Totalgewinn zulassendes Geschäftsmodell integriert hätte. Dies ist aber nicht der Fall. Auch die Vercharterung der Vorgängeryacht A erfolgte nicht im Rahmen eines Geschäftsmodells, durch das ein Totalgewinn zu erwarten gewesen wäre. In Bezug auf die Vorgängeryacht existierten auch keine längerfristigen Verträge, Geschäftsbeziehungen oder sonstige Vereinbarungen, die auf die 2008 erworbene Yacht B übertragen worden wären.

67Die Klägerin trägt hierzu in ihren aktuellen Schriftsätzen vor, man habe sich bei Erwerb der Yacht B auf die Beratung des H und auf dessen „Bauchgefühl“ und Kontakte zu potentiellen Kunden verlassen, womit man auch bei anderweitigen unternehmerischen Entscheidungen innerhalb der Unternehmensgruppe der Klägerin gute Erfolge verzeichnet habe. Wirtschaftlichkeitsberechnungen hätten alleine im Kopf der Geschäftsführung der Klägerin bzw. im Kopf des Herrn H stattgefunden.

68Dieser Sachvortrag entspricht insoweit den Erkenntnissen der Umsatzsteuer-Sonderprüferin bzw. des beklagten Finanzamts, als auch diese Herrn H als treibende Kraft hinter dem Erwerb der Yacht ausgemacht haben. Allerdings beschränkt sich der Vortrag der Klägerin insoweit auf den subjektiven Bereich der Entscheidungsfindung.

69Auf welche konkreten wirtschaftlichen Erkenntnisse und Grundlagen Herr H bei seiner Kaufberatung zurückgreifen konnte, welche Qualifikation ihn überhaupt für die Klägerin als Berater in Sachen „Yachtvercharterung auf Mallorca“ geeignet erscheinen ließ, wird nicht mitgeteilt.

70Das Gericht geht bei lebensnaher Betrachtung daher davon aus, dass Herr H als Ehemann der Gesellschafter-Geschäftsführerin der Klägerin und maßgeblicher Kopf hinter den Entscheidungen der Unternehmensgruppe die treibende Kraft bei Erwerb der Yacht war. Dies zeigt sich auch darin, dass Herr H persönlich in Höhe von 1.000.000 € Bürgschaftsverpflichtungen bei Aufnahme des Kaufpreisdarlehens einging. Dessen privates Interesse an dem Yachterwerb ist jedoch im Hinblick auf die Nutzung der Yacht, wie auch schon der Vorgängeryachten, in erheblichem Umfang zu privaten Zwecken der Familie H unverkennbar. Diesbezüglich und hinsichtlich der Würdigung der von der Klägerin im vorgerichtlichen Verfahren mitgeteilten Gewinnprognosen wird gemäß § 105 Abs. 5 der Finanzgerichtsordnung auf die zutreffenden Ausführungen des Finanzamts in seiner Einspruchsentscheidung vom 30.08.2010 Bezug genommen.

71Dem Gericht bieten sich im Ergebnis keine objektiven Anhaltspunkte dafür, dass im Zeitpunkt des Erwerbs der Yacht B bei den Verantwortlichen der Klägerin eine Absicht dahingehend bestanden haben könnte, diese im Wege eines Geschäftsmodells unternehmerisch zu nutzen, welches einen Totalgewinn realistisch erscheinen ließe. Das Gericht vertritt insoweit die Ansicht, dass bei einer kostspieligen Investition in ein Wirtschaftsgut wie vorliegend einer Motoryacht – einem typischen Repräsentationsgegenstand – zu einem Bruttokaufpreis von ca. 1,9 Mio €, die behauptete Gewinnerzielungsabsicht im Zeitpunkt des Kaufs durch Vorlage zuvor eingeholter Markt- bzw. Wirtschaftlichkeitsanalysen nachzuweisen ist, zumindest dann, wenn es sich nicht nur um eine Ersatzbeschaffung für ein bereits bestehendes und mit Gewinn betriebenes Unternehmen handelt.

72Soweit sich aus den objektiven Gegebenheiten im Zeitpunkt des Ankaufs der Yacht B überhaupt auf eine Verwendungsabsicht der Klägerin schließen lässt, dürfte sich diese bei lebensnaher Betrachtung darauf beschränkt haben, die Yacht im Rahmen sich bietender Möglichkeiten – ohne näheres Geschäftskonzept im Zeitpunkt des Kaufs – hin und wieder fremd zu vermieten und ansonsten durch die Gesellschafterin der Klägerin bzw. deren Ehemann zu nutzen. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug sind hierdurch unter Berücksichtigung des § 15 Abs. 1a UStG nicht erfüllt.

73Dem von der Klägerin angebotenen Zeugenbeweis – Vernehmung ihres ehemaligen Geschäftsführers W bzw. des Herrn H (siehe Schreiben der Klägerin vom 2.5.2013) – brauchte das Gericht nicht nachzugehen, da hiermit lediglich der subjektive Hintergrund, welcher der Kaufentscheidung zugrunde lag, unter Beweis gestellt wird, jedoch keine objektiven Anhaltspunkte dafür geboten werden, dass die Klägerin die Yacht B mit Gewinnerzielungsabsicht erworben habe.

74Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO überwiegend abzuweisen.

75Die Entscheidung, die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, beruht auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.

76Die Revisionszulassung hält das Gericht zur Fortbildung des Rechts gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO für angezeigt im Hinblick auf die Frage der Besteuerung des innergemeinschaftlichen Verbringens in Fällen der nicht durchgeführten Erwerbsbesteuerung im Bestimmungsland und bezüglich der Frage, ob die Gewinnerzielungsabsicht – und nicht nur die Absicht der unternehmerischen Verwendung – in Fällen des § 15 Abs. 1a UStG durch objektive Anhaltspunkte bereits zum Zeitpunkt des Leistungsbezuges nachgewiesen werden muss.

Steuerrecht

Gewinnerzielungsabsicht und gewerblicher Grundstückshandel

15. Mai 2013 steuerschroeder.de

BUNDESFINANZHOF Beschluss vom 5.3.2013, X B 121/11

Gewinnerzielungsabsicht und gewerblicher Grundstückshandel – Abschnittsbesteuerung – Begründung einer Nichtzulassungsbeschwerde

Tatbestand

I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) sind Ehegatten und wurden in den Streitjahren 1991 bis 1994 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.

Der Kläger hatte in den Jahren 1980 bis 1984 insgesamt 19 Eigentumswohnungen und ein Einfamilienhaus, die Klägerin in den Jahren 1982 bis 1984 drei Eigentumswohnungen erworben. Diese Immobilien wurden im Rahmen von Bauherrenmodellen errichtet und zu 100 % fremdfinanziert. Sämtliche Objekte sind in der Zeit von 1988 bis 1991 veräußert worden – und zwar bis auf zwei Objekte zu Erlösen, die unter den Anschaffungskosten lagen.

In den Veranlagungszeiträumen bis einschließlich 1986 behandelten die Kläger die Einkünfte aus den vermieteten Wohnungen als (negative) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Für die Veranlagungszeiträume nach 1986 erklärten sie im Rahmen von Feststellungserklärungen einer BGB-Gesellschaft hinsichtlich dieser Objekte Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Ab 1989 erklärten die Kläger im Rahmen der Feststellungserklärungen dieser BGB-Gesellschaft auch Einnahmen aus der Vermittlung von Leasingverträgen.

Der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt –FA–) folgte den Klägern in der steuerlichen Behandlung der Immobilienobjekte bis einschließlich 1989. Für die Veranlagungsjahre nach 1989 erkannte das FA die erklärten gewerblichen Verluste im Zusammenhang mit den Objekten nicht mehr an. Es änderte unter Berücksichtigung des Verlustabzugs bei der Einkommensteuerfestsetzung 1991 den verbleibenden Verlustabzug zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 1991 im Bescheid vom 4. Januar 1999 entsprechend ab und stellte in einem weiteren Bescheid vom gleichen Tag fest, dass zum 31. Dezember 1992 keine gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer durchzuführen sei. Die zunächst ergangenen Feststellungen über den verbleibenden Verlustabzug zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 1993 und zum 31. Dezember 1994 wurden in den Bescheiden vom 11. Februar 2000 bzw. 16. August 2000 aufgehoben.

Einspruchs- und Klageverfahren hatten keinen Erfolg. In der mündlichen Verhandlung vom 13. Mai 2004 kamen die Beteiligten überein, dass die für die BGB-Gesellschaft erklärten Einkünfte aus Vermittlungstätigkeit dem Kläger als gewerbliche Einkünfte zuzurechnen seien und die BGB-Gesellschaft steuerlich nicht anzuerkennen sei.

Das Finanzgericht (FG) wies im ersten Rechtszug mit dem in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2007, 348 veröffentlichten Urteil vom 26. Oktober 2005 11 K 3595/05 die Klage ab. Durch ein weiteres –von den Klägern nicht angegriffenes– Urteil vom gleichen Tag im Verfahren 11 K 5154/04 bestätigte es für die Streitjahre die Aufhebung der Feststellungsbescheide für die BGB-Gesellschaft.

Auf die Revision der Kläger wurde das Urteil des FG vom Bundesfinanzhof (BFH) durch das in BFH/NV 2009, 1790 veröffentlichte Urteil vom 27. Mai 2009 X R 39/06 aufgehoben und die Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen, da die im finanzgerichtlichen Urteil getroffenen Feststellungen nicht ausreichend seien, die vom FG aus allgemeinen Erkenntnissen gezogenen Schlussfolgerungen, der Kläger habe ohne die erforderliche Gewinnerzielungsabsicht gehandelt, zu tragen.

Im zweiten Rechtszug wies das FG durch Urteil vom 28. Juli 2011 die Klage erneut ab, da es von Anfang an erkennbar gewesen sei, dass der Kläger die erworbenen Eigentumswohnungen im Bauherrenmodell nicht nach einigen Jahren mit Gewinn hätte veräußern können. Dies ergebe sich neben dem bei allen Wohnungen an den Bauträger zu entrichtenden um die Geschäftsbesorgungsgebühren erhöhten Kaufpreis aus der hundertprozentigen Fremdfinanzierung der Immobilien zum damaligen Zinsniveau und den mit den Banken vereinbarten Tilgungsraten.

Mit der Nichtzulassungsbeschwerde rügen die Kläger Verfahrensmängel und begehren die Zulassung der Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache, Rechtsfortbildung und zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung.

Das FA tritt der Beschwerde entgegen.

Entscheidungsgründe

II. Die Beschwerde der Kläger hat keinen Erfolg. Die von den Klägern benannten Gründe für eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) liegen teils der Sache nach nicht vor, teils sind sie nicht ordnungsgemäß dargelegt worden.

1. Macht ein Beschwerdeführer die grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO geltend, so hat er zunächst eine bestimmte für die Entscheidung des Streitfalls erhebliche abstrakte Rechtsfrage herauszustellen. Dafür ist erforderlich, dass er die entscheidungserhebliche Rechtsfrage hinreichend konkretisiert; nicht ausreichend ist eine Fragestellung, deren Beantwortung von den Umständen des Einzelfalls abhängt (Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 116 FGO Rz 171). Des Weiteren muss die Beschwerdebegründung schlüssig und substantiiert unter Auseinandersetzung mit der zur aufgeworfenen Rechtsfrage in Rechtsprechung und Schrifttum vertretenen Auffassung darlegen, weshalb die für bedeutsam gehaltene Rechtsfrage im Allgemeininteresse klärungsbedürftig und im Streitfall klärbar ist. Dazu muss ausgeführt werden, in welchem Umfang, von welcher Seite und aus welchem Grunde die Beantwortung der Frage zweifelhaft und streitig ist (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Senatsbeschluss vom 22. März 2011 X B 151/10, BFH/NV 2011, 1165; Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 116 Rz 32, 35, m.w.N.). Insbesondere muss sich der Beschwerdeführer auch mit der bereits vorhandenen Rechtsprechung auseinandersetzen und substantiiert darlegen, weshalb nach seiner Ansicht diese Rechtsprechung keine Klärung herbeigeführt habe (vgl. nur Senatsbeschluss vom 17. März 2010 X B 10/10, BFH/NV 2012, 953, m.w.N.).

Ein solches Vorbringen ist auch im Ansatz nicht erkennbar, so dass die Beschwerde insoweit unzulässig ist. Die Kläger behaupten ohne weitergehende diesbezügliche Ausführungen, dass Rechtsfragen von allgemeinen Interessen betroffen seien, weil es im vorliegenden Verfahren um die Auslegung der Rechtsbegriffe der Gewinnerzielungsabsicht und des gewerblichen Grundstückshandels gehe. Zumindest eine Auseinandersetzung mit den diesbezüglichen Ausführungen des Senats im Urteil in BFH/NV 2009, 1790 wäre geboten gewesen.

2. Da die Fortbildung des Rechts ein Unterfall des Zulassungsgrundes der grundsätzlichen Bedeutung ist (vgl. statt vieler Senatsbeschluss vom 17. August 2011 X B 217/10, BFH/NV 2011, 2082) kommt die Zulassung der Revision aus denselben Gründen nicht in Frage (vgl. Gräber/Ruban, a.a.O., § 116 Rz 38).

3. Auch soweit die Kläger eine die einheitliche Rechtsprechung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO gefährdende Divergenz geltend machen, besteht kein Grund, die Revision zuzulassen. Zum einen gelingt es den Klägern nicht, eine solche Abweichung entsprechend den Darlegungsanforderungen aus § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO schlüssig zu rügen. Zum anderen ist ein schwerwiegender Rechtsanwendungsfehler nicht gegeben.

a) Eine Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO setzt voraus, dass das FG bei gleichem oder vergleichbarem Sachverhalt in einer entscheidungserheblichen Rechtsfrage eine andere Auffassung vertritt als der BFH, das Bundesverfassungsgericht, der Gemeinsame Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, ein anderes oberstes Bundesgericht oder ein anderes FG. Das FG muss seiner Entscheidung einen tragenden abstrakten Rechtssatz zugrunde gelegt haben, der mit den ebenfalls tragenden Rechtsausführungen in der Divergenzentscheidung des anderen Gerichts nicht übereinstimmt. Zur schlüssigen Darlegung einer Divergenzrüge nach § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO gehört u.a. eine hinreichend genaue Bezeichnung der vermeintlichen Divergenzentscheidung sowie die Gegenüberstellung tragender, abstrakter Rechtssätze aus dem angefochtenen Urteil des FG einerseits und aus den behaupteten Divergenzentscheidungen andererseits, um eine Abweichung deutlich erkennbar zu machen. Des Weiteren ist darzulegen, dass es sich im Streitfall um einen vergleichbaren Sachverhalt und um eine identische Rechtsfrage handelt (vgl. Senatsbeschluss vom 10. Mai 2012 X B 57/11, BFH/NV 2012, 1307, m.w.N.).

Diesen Darlegungsanforderungen genügen die Ausführungen der Kläger nicht. Auch ist das FG in der Sache nicht von der ständigen Rechtsprechung des BFH, wie im Urteil in BFH/NV 2009, 1790 näher ausgeführt, abgewichen.

b) Ein schwerwiegender Rechtsfehler, wie von den Klägern als Verfahrensmangel gerügt, der gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alternative 2 FGO zur Zulassung der Revision führen könnte, ist ebenfalls nicht gegeben.

aa) Die Voraussetzungen dieses Zulassungsgrundes liegen jedenfalls vor, wenn die Entscheidung des FG objektiv willkürlich erscheint oder auf sachfremden Erwägungen beruht, unter keinem denkbaren Gesichtspunkt rechtlich vertretbar –d.h. greifbar gesetzeswidrig– ist und das Vertrauen in die Rechtsprechung nur durch eine höchstrichterliche Korrektur wieder hergestellt werden kann. Greifbare Gesetzeswidrigkeit ist anzunehmen, wenn das Urteil jeglicher gesetzlicher Grundlage entbehrt und auf einer offensichtlich Wortlaut und Gesetzeszweck widersprechenden Gesetzesauslegung beruht (Senatsentscheidung vom 22. August 2012 X B 155/11, BFH/NV 2012, 2015). Diese besonderen Umstände sind in der Beschwerdeschrift aufzuführen (u.a. Senatsbeschluss vom 5. Mai 2011 X B 155/10, BFH/NV 2011, 1294, m.w.N.).

bb) Eine greifbare Gesetzeswidrigkeit der Entscheidung liegt nicht darin, dass das FG im vorliegenden Urteil anhand der von ihm getroffenen Feststellungen die auch bei einem gewerblichen Grundstückshandel notwendige Gewinnerzielungsabsicht (vgl. § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes) im konkreten Einzelfall verneint und dabei die Begründung anders als in seinem aufgehobenen Urteil vom 26. Oktober 2005 11 K 3595/05 (EFG 2007, 348) nicht allein auf die allgemeinen Beobachtungen und Erkenntnisse in Bezug auf im Bauherrenmodell errichteter und vertriebener Objekte gestützt hat. Ausgehend von den getroffenen Feststellungen konnte das FG zu dem Ergebnis kommen, dass die Gewinnerzielungsabsicht des Klägers zu verneinen war.

cc) Ein schwerwiegender Rechtsfehler ist auch nicht aufgrund eines Verstoßes gegen den im Rechtsstaatsprinzip verankerten Vertrauensschutzgrundsatz zu sehen. Das FA ist an eine bei einer früheren Veranlagung zugrunde gelegten Rechtsauffassung auch dann nicht gebunden, wenn der Steuerpflichtige im Vertrauen darauf disponiert hat (BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 30/09, BFHE 233, 18, BStBl II 2011, 613, m.w.N.).

dd) Ausgehend von seiner rechtlichen Beurteilung hat das FG die mit der Klage angegriffenen Verlustfeststellungen für die Streitjahre zutreffend behandelt.

ee) Die Aufteilung der ursprünglich von den Klägern im Rahmen einer von ihnen gebildeten BGB-Gesellschaft ausgeübten Tätigkeiten im Immobilienbereich und als Vermittler von Leasingverträgen ist Folge der in der mündlichen Verhandlung vom 13. Mai 2004 geschlossenen tatsächlichen Verständigung, an die auch die Kläger nach den Grundsätzen von Treu und Glauben gebunden sind, sowie des rechtskräftigen Urteils des FG vom 26. Oktober 2005 11 K 5154/04. Die bisher im Rahmen der Feststellungserklärungen für die BGB-Gesellschaft erklärten Einnahmen sind deshalb getrennt wie vereinbart zuzurechnen, wobei in Bezug auf die Tätigkeiten aus dem Immobilienhandel des Klägers die notwendige Gewinnerzielungsabsicht fehlt.

4. Verfahrensmängel (§ 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO) liegen nicht vor.

a) Soweit die Kläger der Ansicht sind, dass die als K3, K4 und K5 schriftsätzlich eingereichten Urkunden von drei mit der Verwertung der Immobilien beauftragten Unternehmen im Rahmen eines Urkundsbeweises zu würdigen gewesen seien, machen sie sinngemäß einen Verstoß gegen den klaren Inhalt der Akten geltend, der nach der ständigen Rechtsprechung des BFH als solcher kein Verfahrensmangel ist (vgl. Senatsbeschluss vom 24. Juli 2007 X B 6/07, BFH/NV 2007, 1921, m.w.N.). Die Rüge des Verstoßes gegen den Inhalt der Akten kann allerdings so zu verstehen sein, dass hiermit die Nichtbeachtung des § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO geltend gemacht wird, wonach das Gericht nach seiner freien aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung entscheidet. Diese Vorschrift verpflichtet das FG, den Inhalt der ihm vorliegenden Akten vollständig und einwandfrei zu berücksichtigen (BFH-Beschluss vom 14. November 2001 II B 29/00, BFH/NV 2002, 512). Die Rüge eines derartigen Verfahrensverstoßes setzt die Darlegung voraus, dass das FG seiner Entscheidung einen Sachverhalt zugrunde gelegt habe, der dem schriftlichen oder protokollierten Vorbringen des Beteiligten nicht entspreche oder eine nach den Akten klar feststehende Tatsache unberücksichtigt lasse (BFH-Beschluss vom 9. Juli 2012 III B 66/11, BFH/NV 2012, 1631).

Diese Voraussetzungen sind in der Beschwerdebegründung nicht dargelegt und auch nicht erkennbar. Letztlich wenden sich die Kläger mit ihrem Vorbringen allein gegen die aus ihrer Sicht fehlerhaften Schlussfolgerungen des FG zum Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht. Auf die fehlerhafte finanzgerichtliche Sachverhalts- und Beweiswürdigung kann ein Verfahrensmangel jedoch nicht gestützt werden, da die Grundsätze der Sachverhalts- und Beweiswürdigung revisionsrechtlich dem materiellen Recht zuzuordnen und deshalb der Prüfung des BFH im Revisionsverfahren entzogen sind (ständige BFH-Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 5. Mai 2004 VIII B 107/03, BFH/NV 2004, 1533).

b) Das Vorbringen der Kläger, das FG hätte die drei Unternehmer als Zeugen vernehmen und einen Sachverständigen mit der Erstellung eines Gutachtens beauftragen müssen, kann im Streitfall ebenfalls nicht zur Revisionszulassung führen.

Dieser Tatsachenvortrag ist dem Senat erstmals in einem am 20. Januar 2012 eingegangen Schriftsatz unterbreitet worden. Die Frist zur Begründung der Beschwerde gegen das am 5. August 2011 zugestellte Urteil des FG war aber bereits am 7. November 2011 abgelaufen. Nach Ablauf der Begründungsfrist können neue Zulassungsgründe nicht mehr nachgeschoben werden (Senatsbeschluss vom 7. Dezember 2010 X B 212/09, BFH/NV 2011, 564, unter 2., m.w.N.). Weitere Schriftsätze sind nur noch als Ergänzung und Erläuterung zu den innerhalb der Frist ordnungsgemäß dargelegten Zulassungsgründen zu berücksichtigen (BFH-Beschluss vom 6. Juni 2003 III B 98/02, BFH/NV 2003, 1214, unter 3.).

Eine solche bloße Ergänzung oder Erläuterung der ursprünglichen Beschwerdebegründung liegt nicht vor. Denn zunächst haben die Kläger lediglich die fehlerhafte Beachtung der vorgelegten Urkunden als Teil der Akten gerügt. Das spätere Vorbringen, die Aussteller der Urkunden als Zeugen zu vernehmen und auch ein Sachverständigengutachten anzufordern, bedeutet demgegenüber keine Ergänzung, sondern geht darüber hinaus. Die Kläger rügen hiermit nicht mehr nur die Nichtbeachtung des § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO sondern auch die Verletzung der Sachaufklärungspflicht aus § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO.

c) Kein Verstoß gegen den Inhalt der Akten i.S. der Nichtbeachtung des § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO liegt vor, soweit das FG auf die Geschäftsbesorgungsgebühren für das Objekt in Planegg eingeht. Dies diente dem FG lediglich dafür, einen Anhalt zur Ermittlung einer Schätzungsgröße für die Geschäftsbesorgungsgebühren bei Bauherrenmodellen zu erhalten, da der Kläger Angaben hierzu nicht mehr machen konnte. Unstreitig fielen solche Gebühren bei den in den Jahren 1980 bis 1984 vom Kläger erworbenen 19 Eigentumswohnungen und einem Einfamilienhaus an.

5. Von einer weiteren Darstellung des Sachverhalts sowie einer weiteren Begründung sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 Halbsatz 2 FGO ab.

Einkommen- und Lohnsteuer, EStG, Steuern & Recht, Steuerrecht, Unternehmer und Freiberufler

Liebhaberei: Einstellung der Tätigkeit beweist nicht Gewinnerzielungsabsicht

18. April 2013 steuerschroeder.de

Gericht: BFH 10. Senat
Entscheidungsdatum: 05.03.2013
Streitjahre: 2004, 2005, 2006
Aktenzeichen: X B 98/11
Dokumenttyp: Beschluss
Normen: § 115 Abs 2 Nr 2 FGO, EStG VZ 2005, EStG VZ 2006, § 2 Abs 1 EStG 2002, 15 Abs 2 EStG 2002
Liebhaberei

Leitsatz
NV: Allein der Umstand, dass eine verlustbringende Tätigkeit während der Anlaufphase wieder eingestellt wird, beweist nicht, dass sie von Beginn an mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben wurde (Anschluss an das Senatsurteil vom 23. Mai 2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874).

Fundstellen
NV (nicht amtlich veröffentlicht)
Verfahrensgang
vorgehend Thüringer Finanzgericht, 18. Mai 2011, Az: 3 K 451/10, Urteil
Diese Entscheidung zitiert
Rechtsprechung
im Text BFH, 31. Juli 2012, Az: X B 164/11
im Text BFH, 19. Mai 2011, Az: X B 164/10
Vergleiche BFH, 23. Mai 2007, Az: X R 33/04
Vergleiche BFH, 29. März 2007, Az: IV R 6/05
Vergleiche BFH, 21. Juli 2004, Az: X R 33/03
im Text BFH, 10. September 2003, Az: X B 132/02

Tatbestand
1
I. Die Kläger und Beschwerdeführer (Kläger) begehren die Berücksichtigung von Verlusten, die der Beklagte und Beschwerdegegner (das Finanzamt –FA–) unter Berufung auf fehlende Gewinnerzielungsabsicht verwehrt hat.

2
Der Kläger hatte gemeinsam mit einem Dritten seit 2003 einen damals 13 oder 14 Jahre alten Sportler finanziell unterstützt, mit … € im Jahre 2004 und mit … € im Jahre 2006. Er hätte dafür gemäß mündlicher Absprache im Erfolgsfalle an Werbe- und Preisgeldern beteiligt werden sollen. Diese blieben aus. Nach einer Verletzung des Sportlers 2007 stellte der Kläger die Förderung ein. Das Finanzgericht (FG) hat die Klage abgewiesen, da von Beginn der Förderung an weder eine positive Ergebnisprognose zu stellen gewesen sei noch der Kläger diese Förderung zum Zwecke der Erzielung eines Totalüberschusses betrieben habe.

3
Mit ihrer Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision machen die Kläger Divergenzen gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Halbsatz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) sowie Verfahrensmängel gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO in Gestalt mangelnder Sachaufklärung und unzureichender Hinweise geltend.

Entscheidungsgründe
4
II. Die Beschwerde ist unbegründet. Weder die geltend gemachten Abweichungen zu der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) noch die behaupteten Verfahrensmängel liegen vor.

5
1. Die Kläger sehen Divergenzen zu den Urteilen des BFH vom 23. Mai 2007 X R 33/04 (BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874), vom 21. Juli 2004 X R 33/03 (BFHE 207, 183, BStBl II 2004, 1063) und vom 29. März 2007 IV R 6/05 (BFH/NV 2007, 1492). Die abstrakten Rechtsgrundsätze, von denen das FG ausgegangen ist, weichen jedoch von den tragenden Rechtsausführungen der genannten BFH-Urteile nicht ab (vgl. zu den Voraussetzungen der Divergenz Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 115 Rz 53 ff.).

6
a) In der Entscheidung in BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874 hatte der BFH (dort unter II.2.b dd) ausgeführt, solange der Anlaufzeitraum noch nicht abgeschlossen sei, könne einer unternehmerischen Tätigkeit, selbst wenn sie von Beginn an nur Verluste eingebracht habe und nach der Art, wie sie betrieben werde, auch auf Dauer gesehen nicht geeignet sei, Gewinne abzuwerfen, nur in Ausnahmefällen die steuerliche Anerkennung versagt werden. Der Anlaufzeitraum wiederum sei regelmäßig mit fünf Jahren zu bemessen (unter II.2.b cc).

7
aa) Dies bedeute, so meinen die Kläger, dass von der Ausübung einer verlustbringenden Tätigkeit aus im Bereich der privaten Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen nur dann ausgegangen werden könne, wenn diese verlustbringende Tätigkeit über einen längeren Zeitraum fortgesetzt werde. Erst nach einer betriebsspezifischen Anlaufzeit würden größere Korrektur- und Umstrukturierungsmaßnahmen notwendig.

8
Das FG gehe hingegen davon aus, dass trotz Einstellung der Tätigkeit nach einem (noch als Anlaufphase anzusehenden) Zeitraum von zwei Jahren bei Eintreten der Erkenntnis, dass keine Überschüsse erzielt werden könnten, nicht von einer Tätigkeit zur Erzielung eines Totalüberschusses, sondern einer Tätigkeit aus im Bereich der persönlichen Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen (Liebhaberei) auszugehen sei.

9
bb) Mit dieser Gegenüberstellung verkennen die Kläger den Inhalt sowohl des BFH-Urteils als auch des FG-Urteils.

10
aaa) Die Kläger verstehen das BFH-Urteil so, als ob die Anlaufphase eine Art Schonfrist sei, vor deren Ablauf einer Tätigkeit die steuerliche Anerkennung niemals versagt werden könne. Dies ergibt sich aus ihrer Formulierung „nur dann ausgegangen“. Eine derartige Aussage ist der Entscheidung allerdings gerade nicht zu entnehmen. Der BFH hat ausdrücklich ausgeführt, in derartigen Fällen könne der Tätigkeit nur in Ausnahmefällen die steuerliche Anerkennung versagt werden. In Ausnahmefällen ist dies also möglich.

11
bbb) Ebenfalls missverstanden haben die Kläger das FG-Urteil.

12
Das FG hat ausgeführt, dass die Beendigung des finanziellen Engagements nach lediglich zwei Verlustjahren für die Erfolgsorientierung gesprochen habe. Es hat aus weiteren Umständen, nicht zuletzt der unzureichenden Durchsetzbarkeit der Forderungen, geschlossen, dass im konkreten Fall trotz der schnellen Beendigung von einer Tätigkeit im Bereich der allgemeinen Lebensführung in Gestalt des Sportmäzenatentums auszugehen sei.

13
Danach liegt dem FG-Urteil der Rechtssatz zugrunde, dass unter bestimmten Umständen trotz Einstellens der verlustbringenden Tätigkeit nach zwei Jahren bei Eintreten entsprechender Erkenntnis von Liebhaberei ausgegangen werden könne.

14
cc) Da der BFH in Ausnahmefällen auch bei Beendigung der Tätigkeit innerhalb der regelmäßigen Anlaufphase die Annahme von Liebhaberei für möglich hält, steht ein derartiger Rechtssatz dazu nicht in Widerspruch.

15
Es trifft nicht zu, wie die Kläger meinen, dass das FG anders als der BFH nicht von einer Regel-Ausnahme-Konstellation ausgegangen wäre und auf diese Weise von den abstrakten Aussagen des BFH abgewichen wäre. Das FG hat tatsächlich einen derartigen Ausnahmefall bejaht. Unerheblich ist, ob es den entschiedenen Sachverhalt ausdrücklich als „Ausnahmefall“ bezeichnet hat. Maßgebend ist nicht die Wortwahl, sondern die Sache. Das FG hielt die Beendigung innerhalb der Anlaufphase im Einklang mit der BFH-Rechtsprechung für ein starkes Indiz zu Gunsten der Gewinnerzielungsabsicht und hat so den Ausnahmecharakter der Konstellation verdeutlicht.

16
b) In dem in BFHE 207, 183, BStBl II 2004, 1063 veröffentlichten Urteil hatte der BFH (dort unter II.3.b) ausgeführt, da eine Betriebsführung, bei der der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt sei, mit Gewinn zu arbeiten, ein starkes Beweisanzeichen für das Vorliegen von Gewinnerzielungsabsicht darstelle, könne aus der Vornahme betriebswirtschaftlich sinnvoller Umstrukturierungen bzw. dem Bemühen um eine Betriebsbeendigung nach Erkennen der fehlenden Eignung des Betriebs zur Erzielung eines Totalgewinns auf das Vorhandensein von Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden.

17
Die Kläger sehen in dieser Entscheidung den abstrakten Rechtssatz, aus dem Bemühen um eine Betriebsbeendigung nach Erkennen der fehlenden Eignung des Betriebs zur Erzielung eines Totalgewinns könne auf das Vorhandensein von Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden. Sie stellen denselben abstrakten Rechtssatz des FG gegenüber, den sie bereits im Rahmen der vorangehenden Divergenzrüge formuliert haben.

18
Abgesehen davon, dass der vermeintliche divergente Rechtssatz dem FG-Urteil nicht zu entnehmen ist (s.o.), haben die Kläger aber auch die Aussage des BFH in der vermeintlichen Divergenzentscheidung in unzutreffender Weise verkürzt. Der BFH hat hier den –wiederum nur möglichen („kann“) und nicht zwingenden– Schluss von der Umstrukturierung oder der Betriebsbeendigung auf die Gewinnerzielungsabsicht unter die Voraussetzung gestellt, dass es sich um einen Betrieb handelt, der dem Grunde nach geeignet ist, mit Gewinn zu arbeiten. Das FG ist hingegen zu dem Ergebnis gekommen, dass eine solche positive Erfolgsprognose objektiv nicht zu stellen war.

19
c) Das Urteil in BFH/NV 2007, 1492 schließlich enthält die Aussage, das fehlende Bemühen, die Verlustursachen zu ermitteln und ihnen mit geeigneten Maßnahmen zu begegnen, spreche für sich schon dafür, dass langjährige, stetig ansteigende Verluste aus im persönlichen Bereich liegenden Neigungen und Motiven hingenommen werden (dort unter II.2.c).

20
Hieraus leiten die Kläger im Umkehrschluss den Rechtssatz ab, dass das Ergreifen geeigneter Bemühungen, Verluste zu unterbinden (zumal in der Anlaufphase, nach wenigen Jahren, und nicht erst nach langjährigen, stetig ansteigenden Verlusten) ein wichtiges Beweisanzeichen dafür sei, dass die Tätigkeit nicht aus im persönlichen Bereich liegenden Neigungen und Motiven betrieben werden.

21
Dem stellen die Kläger den bereits genannten abstrakten Rechtssatz gegenüber, den sie dem FG-Urteil meinen entnehmen zu können.

22
Diese Divergenz liegt schon deswegen nicht vor, weil der von den Klägern abgeleitete Umkehrschluss nicht zwingend ist. Selbst wenn der BFH davon ausgegangen wäre, dass eine fehlende Verhaltensänderung nach Erkennen fehlender Erfolgsaussicht für sich genommen ein nicht widerlegbarer Beweis für fehlende Gewinnerzielungsabsicht wäre –was er nicht getan hat–, so hieße das nicht unbedingt, dass eine Verhaltensänderung ein Beweis für vorhandene Gewinnerzielungsabsicht ist. Es heißt nur, dass der positive Beweis für das Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht fehlt.

23
Im Übrigen haben die Kläger selbst ihren Umkehrschluss so formuliert, dass Korrekturmaßnahmen innerhalb der Anlaufphase nicht zwingend für eine von Beginn an vorhandene Gewinnerzielungsabsicht sprächen, sondern lediglich ein wichtiges Beweisanzeichen seien. Dies hat das FG nicht in Abrede gestellt.

24
2. Die geltend gemachten Verfahrensfehler liegen ebenfalls nicht vor. Der Senat kann daher offenlassen, inwieweit im Einzelnen den Darlegungsanforderungen des § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügt ist.

25
a) Die Kläger meinen, das FG habe seiner Hinweispflicht sowie damit zusammenhängend seiner Sachaufklärungspflicht aus § 76 Abs. 1 und 2 FGO nicht genügt.

26
Das FG hätte auf seine Zweifel hinweisen müssen, die es an der Tragfähigkeit der bisherigen sportlichen Erfolge, der Belastbarkeit und Wettbewerbsfähigkeit, der Eignung des Sportlers als Sympathieträger zu Werbezwecken und schließlich der Bindungswirkung hege, die die Vertragsparteien der mündlich geschlossenen Vereinbarung über die Beteiligung an etwaigen künftigen Erträgen beigelegt hätten. Es hätte so Gelegenheit geben müssen zu erläutern, auf Grund welcher Tatsachen der Kläger die sportlichen und damit finanziellen Erfolgsaussichten meinte abschätzen zu können, so dass die Kläger in der mündlichen Verhandlung auf der Erhebung der Beweise hätten bestehen können.

27
Hätte das FG –wie beantragt– den Sportler sowie den diesen ebenfalls fördernden Dritten als Zeugen vernommen, hätte es sowohl zu einer positiven Erfolgsprognose als auch zur Feststellung der Gewinnerzielungsabsicht kommen können. Der Sportler hätte die Zweifel ausräumen können. Der Dritte hätte den Eindruck geschildert, den er damals von dem Sportler gewonnen hatte.

28
In der mündlichen Verhandlung habe zu einer Rüge kein Anlass bestanden, da das FG seine Zweifel erstmals im Urteil und damit überraschend geäußert habe.

29
b) Eine Verletzung der Hinweispflicht liegt nicht vor.

30
Gemäß § 76 Abs. 2 FGO hat der Vorsitzende darauf hinzuwirken, dass Formfehler beseitigt, sachdienliche Anträge gestellt, unklare Anträge erläutert, ungenügende tatsächliche Angaben ergänzt, ferner alle für die Feststellung und Beurteilung des Sachverhalts wesentlichen Erklärungen abgegeben werden. Einerseits darf das FG nicht ohne vorherigen Hinweis eine Klage wegen fehlender Substantiierung abweisen, obwohl der Beteiligte konkrete und unstreitige Angaben gemacht hat, die für die Ausfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen der entscheidungserheblichen Rechtsnorm sprechen (vgl. Senatsbeschluss vom 19. Mai 2011 X B 164/10, BFH/NV 2011, 1706). Andererseits ist das FG nicht verpflichtet, seine vorläufige Beweiswürdigung oder das Ergebnis einer Gesamtwürdigung zahlreicher Einzelumstände offenzulegen (vgl. Senatsbeschluss vom 10. September 2003 X B 132/02, BFH/NV 2004, 495).

31
Das FG hat die Klage nicht etwa abgewiesen, weil es den Sachvortrag für unzureichend (unsubstantiiert) gehalten, sondern weil es aus den Tatsachen (überdurchschnittliche regionale Erfolge, Bezirksförderung) andere Schlussfolgerungen als die Kläger gezogen hat. Dies ist Bestandteil der Gesamtwürdigung, auf deren Ergebnis es nicht hinweisen musste.

32
Soweit das FG ausgeführt hat, der Kläger habe nichts dafür vorgetragen, inwiefern er auf Grund bestimmter Tatsachen zu einer Abschätzung künftiger finanzieller Erfolge in der Lage gewesen sei, hat es damit lediglich zum Ausdruck bringen wollen, dass weitere oder andere Tatsachen, die einen anderen Schluss hätten rechtfertigen können, nicht erkennbar waren. Denn diese Aussage steht im Kontext der objektiven Erfolgsprognose, nicht der subjektiven Erfolgsorientierung. Damit handelte es sich nicht um eine Frage unzureichender Substantiierung, sondern um die einfache Frage, ob die vorhandenen Tatsachen ausreichen. Die Kläger haben im Übrigen auch im Rahmen ihrer Beschwerde nicht dargestellt, welche konkreten Tatsachen sie auf entsprechenden Hinweis zu diesem Punkt noch hätten vortragen wollen.

33
Vor diesem Hintergrund kommt es nicht darauf an, ob, wie das FA vorträgt, das FG bereits in der mündlichen Verhandlung seine Rechtsauffassung mitgeteilt hat und ob es überdies den voraussichtlichen Entscheidungsinhalt angedeutet hat.

34
c) Auch eine Verletzung der Sachaufklärungspflicht aus § 76 Abs. 1 FGO –soweit die Kläger überhaupt deren Voraussetzungen in einer § 116 Abs. 3 Satz 3 FGO genügenden Weise dargelegt haben– liegt jedenfalls nicht vor.

35
Nach § 76 Abs. 1 FGO ist der entscheidungserhebliche Sachverhalt zu erforschen. Ist das geschehen, erübrigen sich weitere Aufklärungsmaßnahmen. Daher muss das FG selbst einem ausdrücklich gestellten Beweisantrag nicht nachgehen, wenn es eine unter Beweis gestellte Tatsache als wahr unterstellt. Soweit kein Beweisantrag gestellt ist, verletzt das FG seine Sachaufklärungspflicht nur, wenn sich die Beweiserhebung hätte aufdrängen müssen (vgl. Senatsbeschluss vom 31. Juli 2012 X B 164/11, BFH/NV 2012, 1985).

36
Nach diesen Maßstäben brauchte das FG keine weiteren Beweise zu erheben.

37
aa) Alle konkreten Tatsachen, auf die sich die Kläger für ihr Begehren berufen haben, hat das FG zur Kenntnis genommen und als zutreffend zugrunde gelegt. Auf die Frage, ob die Kläger eine unterlassene Beweiserhebung in der mündlichen Verhandlung hätten rügen müssen, kommt es daher nicht an.

38
Das betrifft zunächst die bereits genannten Faktoren, die zum damaligen Leistungsbild des Sportlers gehörten (Erfolge, Bezirksförderung). Das FG hat diese Umstände bei der Prüfung der objektiven Erfolgsprognose im Rahmen seiner Gesamtbewertung berücksichtigt. Welches Gewicht ihnen beizumessen war, ist keine zu beweisende Tatsache. Es betrifft aber auch die Absprache über die Gewinnbeteiligung des Klägers, die das FG im Rahmen der Prüfung der subjektiven Erfolgsorientierung gewürdigt hat. Dass diese Vereinbarung lediglich mündlich getroffen wurde, ist unstreitig. Welche Folgerungen daraus zu ziehen waren, ist wiederum eine Frage der Beweiswürdigung.

39
bb) Die voraussichtliche Belastbarkeit und Wettbewerbsfähigkeit und die voraussichtliche Eignung des Sportlers als Sympathieträger zu Werbezwecken sind Umstände in dessen Person, die ihrerseits nur durch Hilfstatsachen bewiesen werden könnten.

40
Der Senat erkennt nicht, was das FG hierzu noch ermitteln oder was es sonst hätte aufklären können und sollen. Auch die Kläger haben nicht mitgeteilt, welche konkreten Tatsachen im Wissen des Sportlers sowie des ebenfalls fördernden Dritten stehen sollten, die sie als Zeugen hätten bekunden können und die Grundlage einer abweichenden Gesamtwürdigung hätten sein können. Dies ist auch nicht von Amts wegen ersichtlich. Beide konnten ebenso wie der Kläger zum damaligen Zeitpunkt lediglich den damaligen sportlichen Auftritt kennen. Alles andere beschränkte sich auf Mutmaßungen. Ob beide zum damaligen Zeitpunkt die Erfolgsaussichten positiv eingeschätzt haben, worauf sich die Kläger berufen, ist weder für die objektive Erfolgsprognose noch für die subjektive Erfolgsorientierung des Klägers erheblich.

41
Das FG hat vielmehr im Rahmen seiner Gesamtbewertung aus dem unbestritten jugendlichen Alter des Sportlers sowie der ebenfalls unbestrittenen Tatsache, dass der Sportler bis dato noch keine finanziellen Ergebnisse vorzuweisen hatte, gefolgert, dass die Erfolgsaussicht bei objektiver Betrachtung fehlte. Soweit die Kläger in ihrer Beschwerdebegründung eingehend geschildert haben, inwiefern die Umstände für eine auch finanziell erfolgreiche Karriere des geförderten Sportlers sprachen, haben sie diesen Umständen lediglich höheres Gewicht beigemessen als das FG.

42
Unerheblich wäre schließlich eine Zeugenaussage auch zu dem das FG-Urteil maßgeblich tragenden Gesichtspunkt, dass die Vereinbarung über die Gewinnbeteiligung lediglich mündlich abgeschlossen worden war. Das FG hat nicht bezweifelt, dass die Parteien der mündlichen Vereinbarung dieser Bindungswirkung beigemessen haben und sich auch daran halten wollten. Nichts anderes hätte der Sportler auch nach dem Vortrag der Kläger aussagen sollen und können. Eine Aussage, wie er sich mit gutem Willen verhalten hätte und verhalten wollte, kann aber naturgemäß nicht beweisen, wie es um die rechtliche Durchsetzbarkeit einer Forderung bestellt ist, wenn dieser gute Wille nicht mehr vorhanden ist.

43
Das FG ist zu dem Ergebnis gekommen, dass im Falle von ernstlichen Meinungsverschiedenheiten die Forderungen des Klägers mangels schriftlicher Fixierung rechtlich kaum durchsetzbar gewesen wären. Die Zeugenaussage des Kompagnons wäre ein denkbar schlechtes Beweismittel gewesen. Hieraus hat es gefolgert, dass dem Kläger die finanziellen Aussichten der Angelegenheit von zweitrangiger Bedeutung waren. Dies alles sind keine streitigen oder unklaren Tatsachen, zu denen der Sportler als Zeuge Aussagen hätte treffen können, sondern Schlussfolgerungen aus unstreitigen Tatsachen.

44
Der ebenfalls für das FG-Urteil tragende Umstand, dass der Kläger selbst nach der von ihm dargestellten mündlichen Vereinbarung keine rechtlich durchsetzbaren Einflussmöglichkeiten auf Art und Ausmaß des sportlichen Engagements hatte, ist in gleicher Weise unbestritten und wäre selbst durch eine Zeugenaussage des Inhalts, dass entsprechende Bereitschaft vorhanden war, nicht widerlegbar.

45
cc) Nach alledem beschränken sich die Differenzen zwischen den Klägern und dem FG auf eine unterschiedliche Bewertung der vorliegenden unstreitigen Tatsachen. Selbst wenn die Beweiswürdigung auch anders hätte vorgenommen werden können oder gar fehlerhaft wäre, was der Senat nicht zu beurteilen hat, läge darin allenfalls ein materiell-rechtlicher Fehler, der die Zulassung der Revision nicht rechtfertigt.

46
Vielmehr hat das FG in einem Grenzfall, den es offenkundig auch selbst als Grenzfall bewertet hat, durch Abwägung der für und wider die Kläger sprechenden Umstände eine Entscheidung getroffen, die im Rahmen einer Beschwerde gegen die Nichtzulassung der Revision nicht anzugreifen ist.

47
3. Von einer weiteren Darstellung des Sachverhalts und der Entscheidungsgründe sieht der Senat gemäß § 116 Abs. 5 Satz 2 FGO ab.

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